2008備考CPA輔導－借款費用

一般借款的資本化利息處理 
　　 
[例題考點提示]　　 
　　一般借款的資本化利息處理 
[經典例題]　 
　　某企業2007年1月1日開始建造一項固定資產，所占用的一般借款有兩項（假定這里的支出均為超過專門借款的支出，不再單獨考慮專門借款的情況）： 
　　①2007年1月1日借入的3年期借款200萬元，年利率為6%； 
　　②2007年4月1日發行的3年期債券300萬元，到期一次還本付息。票面年利率為5%，實際利率為6％，債券發行價格為285萬元，折價15萬元（不考慮發行債券時發生的輔助費用）。 
　　有關資產支出如下： 
　　1月1日支出100萬元；2月1日支出50萬元；3月1日支出50萬元；4月1日支出200萬元；5月1日支出60萬元。 
　　假定資產建造從1月1日開始，工程項目于2007年6月30日達到預定可使用狀態。債券溢折價采用實際利率法攤銷。 
　　要求： 
　　（1）分別計算2007年第一季度和第二季度適用的資本化率； 
　　（2）分別計算2007年第一季度和第二季度應予資本化的利息金額并進行相應的賬務處理。 
[例題答案] 
[例題總結與延伸]　 
　　需要注意一下：由于按月、季度、半年計算資本化金額非常繁瑣，因此在計算時都使用年初的賬面價值做為依據進行相關的實際利率法的攤銷處理。因此第三、四季度也無需重新計算資本化率，可以直接使用加權平均利率1.5%。 
　　關于資本化率需要說明一下：分子中的利息支出指的是所有在這個期間內存在的一般借款在這個期間產生的所有的利息支出，這個支出是和在建工程沒有任何關系的，也就是不僅包括被在建工程實際占用的借款，也是包括沒有被占用的借款。分母中的加權平均支出指的是在這個期間內所有存款實際存在的時間，所謂的加權支出指的是借款在某個期間內實際存在的時間除以整個期間的時間。 
　　比如有三筆一般借款，利率都是10％一筆借款是在1月初借入1000萬，二月初借入2000萬，三月初借入了3000萬。對于一年來說，第一筆借款加權平均支出＝1000×12/12，對于第二筆借款來說，實際存在的時間是11個月，那么加權平均支出＝2000×11/12，對于第三筆支出來說實際存在的時間是10個月，那么加權平均支出＝3000×10/12，所以當年的資本化率＝（1000×10％＋2000×11/12＋3000×10/12）/（1000＋2000×11/12＋3000×10/12）。 
[知識點理解與總結]　 
　　 
　　1、占用了一般借款的，企業應當根據累計資產支出超過專門借款部分的資產支出加權平均數乘以所占用一般借款的資本化率，計算確定一般借款應予資本化的利息金額。資本化率應當根據一般借款加權平均利率計算確定。即企業占用一般借款購建或者生產符合資本化條件的資產時，一般借款的借款費用的資本化金額的確定應當與資產支出相掛鉤。 
如果一年只占用一筆一般借款，無需計算資本化率 
　　2、一般借款資本化金額的計算步驟： 
　　（1）先算加權平均資本化率，按照一定的期間來計算資本化率，不一定是一年為單位，可能是一個月，可能是一個季度等等，總之只要是一個完整的期間就可以計算資本化率。需要記住的一個問題是：資本化率和在建工程一點關系都沒有。學員如果在計算的時候考慮在建工程相關的任何問題都是錯誤的。 
　　（2）計算累計支出加權平均數：所謂的加權平均數就是該筆被工程占用的支出在該期間內實際存在的時間占這個資本化期間的比例。比如一筆支出是在年初支出的，那么該筆支出在當年的加權平均支出權數＝12/12；如果該筆支出是在三月初支出的，那么該筆支出的加權權數＝10/12。 
　　3、一般借款還需要注意的是資本化利息支出不能扣除閑置資金的利息收入，因為既然是一般借款，沒有占用的部分自然和在建工程沒有任何關系，所以閑置資金的利息收入是沖減企業當期的財務費用的。這點處理和專門借款是有區別的，要特別注意一下。 
　　4、一般借款的處理難點就在于資本化率的核算和累計支出的加權平均數，對于之前已經支出的部分，也就是存量問題肯定權數是1；如果是當期支出的部分那么權數就需要根據該筆支出實際被占用的期間為基礎來確定權數。 
[容易犯錯的地方]　 
　　一般借款資本化率計算，注意　加權平均資本化率計算，累計支出加權平均數計算 
[錯題舉例]　 
　　下列各項中，屬于借款費用準則中的資產支出的有（　　）。 
　　A．計提的在建工程人員的工資及福利費 
　　B．企業賒購工程建設所用物資而承擔的帶息債務 
　　C．企業為建設工程項目而轉移的非現金資產 
　　D．支付的工程人員工資 
　　E. 企業賒購工程物資開出的不帶息商業票據 
　　【答案】 BCD